Kada obveznik PDV - apotekarska ustanova izvrši promet lekova, odnosno pomagala osiguranicima, pri čemu naknadu za taj promet naplaćuje delom od osiguranika prilikom prometa dobara u vidu participacije (za koju izdaje fiskalni račun sa iskazanim PDV), a delom od Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje posle izvršenog prometa dobara i usaglašavanja sa Republičkim fondom za zdravstveno osiguranje, obveznik PDV - apotekarska ustanova dužna je da za promet lekova, odnosno pomagala izvršen u poreskom periodu obračuna PDV, da obračunati PDV iskaže u obrascima POPDV i PPPDV i da obračunati PDV plati, nezavisno od toga što deo naknade za promet lekova, odnosno pomagala koji potražuje od Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje nije naplaćen do isteka roka za predaju Obrasca PPPDV, odnosno roka za plaćanje PDV
I
Odredbom člana 3. Zakona o porezu na dodatu vrednost ("Sl. glasnik RS", br. 84/2004, 86/2004 - ispr., 61/2005, 61/2007, 93/2012, 108/2013, 6/2014 - usklađeni din. izn., 68/2014 - dr. zakon, 142/2014, 5/2015 - usklađeni din. izn., 83/2015, 5/2016 - usklađeni din. izn., 108/2016, 7/2017 - usklađeni din. izn., 113/2017, 13/2018 - usklađeni din. izn., 30/2018, 4/2019 - usklađeni din. izn., 72/2019, 8/2020 - usklađeni din. izn. i 153/2020 - dalje: ZPDV) propisano je da su predmet oporezivanja PDV isporuka dobara i pružanje usluga koje poreski obveznik izvrši u Republici uz naknadu, u okviru obavljanja delatnosti, kao i uvoz dobara u Republiku.
Promet dobara, u smislu ovog zakona, u skladu sa odredbom člana 4. stav 1. ZPDV, je prenos prava raspolaganja na telesnim stvarima (dalje: dobra) licu koje tim dobrima može raspolagati kao vlasnik, ako ovim zakonom nije drugačije određeno.
Prema odredbi stava 1. tačka 3) člana 14. ZPDV, promet dobara nastaje danom prenosa prava raspolaganja na dobrima primaocu, ako se dobro isporučuje bez otpreme, odnosno prevoza.
Odredbama člana 16. tač. 1) i 2) ZPDV propisano je da poreska obaveza nastaje danom kada se najranije izvrši jedna od sledećih radnji:
1) promet dobara i usluga;
2) naplata, odnosno plaćanje ako je naknada ili deo naknade naplaćen, odnosno plaćen u novcu pre prometa dobara i usluga.
Saglasno odredbi člana 49. stav 1. ZPDV, obveznik je dužan da obračuna PDV za odgovarajući poreski period na osnovu prometa dobara i usluga u tom periodu, ako je za njih, u skladu sa ovim zakonom nastala poreska obaveza, a obveznik je istovremeno i poreski dužnik.
Obveznik podnosi poresku prijavu nadležnom poreskom organu na propisanom obrascu, u roku od 15 dana po isteku poreskog perioda (član 50. stav 1. ZPDV).
Prema članu 50a ZPDV, uz poresku prijavu obveznik je dužan da podnese i pregled obračuna PDV, a ako obveznik uz poresku prijavu ne podnese i pregled obračuna PDV smatra se da poreska prijava nije podneta.
Prema članu 51. stav 1. ZPDV, obveznik je dužan da za svaki poreski period plati PDV koji je jednak pozitivnoj razlici između ukupnog iznosa poreske obaveze i iznosa prethodnog poreza, u roku za podnošenje poreske prijave.
U skladu sa navedenim, poreska obaveza kod prometa lekova, odnosno pomagala u apotekama nastaje danom kada se najranije izvrši jedna od sledećih radnji: promet dobara ili naplata ako je naknada ili deo naknade naplaćen u novcu pre prometa dobara. S tim u vezi, kada obveznik PDV - apotekarska ustanova izvrši promet lekova, odnosno pomagala osiguranicima, pri čemu naknadu za taj promet naplaćuje delom od osiguranika prilikom prometa dobara u vidu participacije (za koju izdaje fiskalni račun sa iskazanim PDV u skladu sa zakonom kojim se uređuje fiskalizacija), a delom od Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje posle izvršenog prometa dobara i usaglašavanja sa Republičkim fondom za zdravstveno osiguranje, obveznik PDV - apotekarska ustanova dužna je da za promet lekova, odnosno pomagala izvršen u poreskom periodu obračuna PDV, da obračunati PDV iskaže u obrascima POPDV i PPPDV u skladu sa ZPDV i Pravilnikom o porezu na dodatu vrednost ("Sl. glasnik RS", br. 37/2021, 64/2021, 127/2021, 49/2022 i 59/2022) i da obračunati PDV plati u skladu sa ZPDV, nezavisno od toga što deo naknade za promet lekova, odnosno pomagala koji potražuje od Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje nije naplaćen do isteka roka za predaju Obrasca PPPDV, odnosno roka za plaćanje PDV.
Napominjemo, prilikom potraživanja od Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje dela naknade za promet lekova, odnosno pomagala, koji je obveznik PDV - apotekarska ustanova izvršio osiguranicima, obveznik PDV - apotekarska ustanova ne treba da izda račun iz člana 42. ZPDV sa iskazanim PDV, već drugi odgovarajući račun u skladu sa zakonom. Međutim, ako obveznik PDV - apotekarska ustanova izda račun sa iskazanim PDV Republičkom fondu za zdravstveno osiguranje, u tom slučaju smatra se poreskim dužnikom iz člana 10. stav 1. tačka 4) ZPDV
II
Prema odredbi člana 2. tačka 1) Zakona o elektronskom fakturisanju ("Sl. glasnik RS", br. 44/2021 i 129/2021 - dalje: ZEF), transakcija je transakcija sa naknadom, odnosno transakcija bez naknade između subjekata javnog sektora, između subjekata privatnog sektora, odnosno između subjekta javnog sektora i subjekta privatnog sektora, koja se odnosi na isporuku dobara, odnosno pružanje usluga, uključujući i avansno plaćanje.
Elektronska faktura je zahtev za isplatu po osnovu transakcija sa naknadom, svaki drugi dokument koji utiče na isplatu, odnosno visinu isplate, faktura koja se izdaje za promet bez naknade, kao i primljene avanse, koji su izdati, poslati i primljeni u strukturiranom formatu koji omogućava potpuno automatizovanu elektronsku obradu podataka preko sistema elektronskih faktura (član 2. tačka 5) ZEF).
Obaveza subjekta javnog sektora da primi i čuva elektronsku fakturu izdatu u skladu sa ovim zakonom, kao i obaveza izdavanja elektronske fakture drugom subjektu javnog sektora, primenjuju se od 1. maja 2022. godine (član 24. stav 2. ZEF).
Obaveza subjekta privatnog sektora da izda elektronsku fakturu subjektu javnog sektora, u skladu sa ovim zakonom, primenjuje se od 1. maja 2022. godine (član 24. stav 5. ZEF).
U skladu sa navedenim odredbama ZEF, kada obveznik PDV - apotekarska ustanova potražuje od Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje deo naknade za promet lekova, odnosno pomagala izvršen osiguranicima, obveznik PDV - apotekarska ustanova izdaje elektronsku fakturu Republičkom fondu za zdravstveno osiguranje u skladu sa ZEF, u kojoj ne iskazuje PDV, već ukupan iznos za naplatu, sa oznakom kategorije OE.
Pored toga, mišljenja smo da, sa aspekta ZPDV i ZEF, ne postoje smetnje da se kao prilog elektronskoj fakturi izda specifikacija u kojoj bi bili navedeni potrebni podaci, uključujući i iznos PDV."